中国企业税收负担报告.pdf

中国财税研究报告学术委员会中国人民大学财政金融学院：郭庆旺、朱青、岳树民、岳希明、王小龙、王秀芝、贾俊雪、吕冰洋；张文春、谢波峰、禹奎、张鹤、李时宇、张静、刘勇政、马光荣；李戎、雷敬华中国人民大学重阳金融研究院：王文、胡海滨、贾晋京、杨清清、庄雪娇报告人：吕冰洋，中国人民大学财政金融学院财政系主任，教授，重阳金融研究院高级研究员中国人民大学财政金融学院始建于 1950 年，其前身财政信用借贷系是新中国第一个培养财政金融领域高级人才的基地，为新中国财政金融学科的建立和发展作出了开拓性贡献。1978 年中国人民大学复校后，财政金融学院获得空前发展，成为财政金融高等教育领域的领头雁，并成为教育部高等学校金融学类专业教学指导委员会秘书处和全国金融专业学位研究生教育指导委员会秘书处所在单位。学院汇集了我国财政金融学科领域的一大批学术泰斗和著名学者；有 6 位教育部长江学者特聘教授、3 位国家杰出青年科学基金获得者、5 位人事部百千万人才工程国家级人选、14 位教育部新世纪优秀人才支持计划入选者、8 位北京市教学名师。同时还为国家培养了一大批财政金融领域的领袖人才。中国人民大学重阳金融研究院（人大重阳）成立于 2013 年 1 月 19 日，是重阳投资董事长裘国根先生向母校捐赠并设立教育基金运营的主要资助项目。作为中国特色新型智库，人大重阳聘请了全球数十位前政要、银行家、知名学者为高级研究员，旨在关注现实、建言国家、服务人民。目前，人大重阳下设 7 个部门、运营管理 3 个中心 ( 生态金融研究中心、全球治理研究中心、中美人文交流研究中心 )。近年来，人大重阳在金融发展、全球治理、大国关系、宏观政策等研究领域在国内外均具有较高认可度。 中国人民大学财税研究所成立于 2000 年，是研究中国财税制度和政策的重要研究机构和交流平台。它依托中国人民大学财政金融学院雄厚研究实力，及与国内外重要政府部门和研究机构的紧密联系，积极关注财政和税收领域的重大问题，推动中国财税制度与政策研究的科学化，所出版的著作和研究报告产生广泛的社会影响。中国人民大学财税研究所目 录内容摘要第一部分 2008-2017 年企业总体税收负担分析1.1 企业平均总体税收负担1.2 分规模企业总体税收负担1.3 分所有制企业总体税收负担1.4 分行业企业总税负1.5 企业总体税收负担差异性分析1.6 小结第二部分 企业增值税负担分析2.1 企业平均增值税负担2.2 分规模企业增值税负担2.3 分所有制企业增值税负担2.4 分行业企业增值税负担2.5 企业增值税负担差异性分析2.6 小结第三部分 企业所得税负担分析3.1 企业平均所得税负担3.2 分规模企业所得税负担3.3 分所有制企业所得税负担3.4 分行业企业所得税负担3.5 企业所得税负担差异性分析3.6 小结第四部分 总结与思考4.1 中国企业税收负担整体情况4.2 中国企业税负问题的深入思考附录122345789910111114151616171718212123232325人大重阳“中国财税研究报告”第 8 期 1中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算内容提要减税降费是降低企业成本、激发经济活力的重要举措，为了能够清楚、正确地认识我国企业的税收负担问题，本报告结合税收理论，提出准确的衡量企业税收负担的指标和测算方法，并从企业整体税负、增值税、所得税等多角度分析我国企业税收负担的分布，以此希望对我国企业税收负担问题有一个科学全面的认识。总体结论如下： 1. 208-217 年企业总税负呈先上升后下降趋势。各年企业总税负均在 20% 以上，2012年总税负最高，达到26.98 %，2017年降为24.80%。大型企业总税负相对较高，小型企业总税负偏低。 201 年以后，企业平均增值税税负在 15% 左右，小型企业增值税税负最高，大型企业最低。 企业所得税除 2013 年以外，所有年份企业所得税负担均低于 20%，17 年所得税负担平均值为 18.48%，比 2016 年下降了 0.8 个百分点。大型企业所得税负担最高，其次是中型企业，最低的是小型企业，三类规模企业所得税负担近三年呈下降趋势。分所有制类型看，国有企业的所得税负担最高，高于私营企业 23 个百分点。 4. 企业总税负、增值税税负、所得税税负在不同所有制企业和不同行业间差异较为明显，但整体分布较为均匀。 5. 我国纳税人主体主要是企业，为完善税制，可逐步提高直接税比重。2 人大重阳“中国财税研究报告”第 8 期中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算第一部分 2008-2017 年企业总体税收负担分析企业总体税收负担是相对于企业在一定期间缴纳总税款而言的，用企业支付的各项税收除以企业增加值衡量。企业支付的各项税收反映企业按规定支付的各种税费，包括消费税、营业税、关税、土地增值税、房产税、车船使用税、印花税、所得税、增值税等。总税收负担率的计算公式如下：企业总税收负担率 = 企业实际缴纳总税款 / 企业增加值不少研究者在测算企业税负时，选择企业利润作为分母，但除了企业所得税，增值税、消费税等税种的税基并不是利润，在企业盈利水平下降时，以利润为税基会大大高估企业税负。还有的研究者采用销售收入做为分母，但是企业销售收入与企业经营形式密切相关，例如，物流企业的销售收入明显高于研发企业，但却不能得出前者税负低的结论。税收负担分子项，企业实际缴纳总税款由本年度支付的企业所得税、增值税、营业税金及附加等衡量。税收负担分母项，企业增加值采用收入法计算，计算公式如下：企业增加值 = 固定资产折旧 + 劳动者报酬 + 生产税净额 + 营业盈余其中，生产税净额 = 营业税金及附加 + 增值税，劳动者报酬 = 支付给职工以及为职工支付的现金 + 应付职工薪酬本年变化值，营业盈余=企业营业利润。不少研究者认为，增值税属于间接税，它能够转嫁，因此不能算作企业税收负担。但是，税收理论研究认为，所有的税收均能转嫁，并且根据哈伯格一般均衡理论（Harberger, 1962），市场上各种商品和要素的价格供求是相互作用、相互影响的，某种商品或要素的价格发生变动，会影响到该商品和其他相关商品的供求关系。因此，其复杂性导致要界定每种税的转嫁程度成为一个不可能完成的任务。为此，本文认为，在研究税收负担时不能考虑税收转嫁问题。本文在选择企业样本时，尽可能兼顾企业样本的丰富性和指标的完整性，为此，选择的样本为 2008-2017 年CSMAR 数据库中沪深证券交易所 A 股上市公司（不含连续三年出现 ST 的上市公司）。为详细分析企业税负，下文具体分析不同企业规模、所有制类型和行业类别的企业税负情况。企业规模的划分，按照总资产规模对样本企业排序，从小到大划分为前 40% 小型企业、20% 中型企业和后 40% 大型企业。企业所有制类型划分为中央国有企业、地方国有企业、集体所有制企业、外资企业、私营企业以及其他类型企业 6 大类。1.1 企业平均总体税收负担根据总税负计算公式，本报告对2008-2017年企业总税负进行测算。表1.1为企业各年份样本量与总税负的平均值和中位数。图 1.1 为企业总税负的变化趋势图。从表1.1来看，企业总税负自201年后处于下降趋势。各年企业总税负均在 20% 以上，2012 年总税负最高，达到26.98 %，2017 年降为 24.80%。人大重阳“中国财税研究报告”第 8 期 3中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算表 1.1 2008-2017 年企业总税负年份 样本量（个） 平均值（%） 中位数（%）2008 887 25.97 24.712009 1,049 25.59 24.732010 1,246 24.35 23.082011 1,586 26.29 25.022012 1,842 26.98 25.672013 2,155 25.68 24.402014 1,969 26.19 24.812015 2,016 26.34 24.962016 1,954 26.67 25.162017 3,118 24.80 23.41注：剔除总税负存在异常值的样本，包括总税负值小于或者等于零的样本以及大于或等于 1 的样本。在此基础上，进行 0.5% 的截尾处理。下同。图 1.1 显示，2008-2017 年企业总税负整体呈先上升后下降趋势。2017 年平均总税负相比2016 年下降1.87个百分图 1.1 2008-2017 年企业总税负1.2 分规模企业总体税收负担按一定规模划分标准，将上市公司分为小型企业、中型企业和大型企业。图1.2 是不同规模企业 2008-2017 年的总税负情况。横向比较看，大型企业总税负相对较高，小型企业总税负偏低。从时间趋势上看，2012年前不同规模企业总税负波动明显，大多呈上升趋势；2012-2017 年大中型企业总税负下降，小型企业2013年之后略有上升、之后呈现下降趋势。点。从分布上看，企业总税负各年平均值均大于中位数，样本右偏，说明样本中高税负企业所占比重较大。4 人大重阳“中国财税研究报告”第 8 期中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算图 1.2 2008-2017 年不同规模企业总税负注：按总资产规模对样本企业排序，从小到大总资产前 40% 的企业为小型企业，中间 20% 为中型企业，后 40% 为大型企业。1.3 分所有制企业总体税收负担企业所有制类型分为中央国有企业、地方国有企业、私营企业、外资企业、集体所有制企业和其他企业。表 1.2 呈现从表 1.2 和图 1.3 可看出，横向比较来看，外资企业平均总税负最高，地方国有企业次之，集体所有制企业最低。时间趋势上看，除其他类型企业，集体的是208-17年不同所有制类型企业的总税负分布情况，图 1.3 是不同所有制企业之间的历年趋势对比图。表 1.2 2008-2017 年不同所有制企业总税负 单位：%中央国有 地方国有 私营 外资 集体所有 其他2008 23.42 26.84 26.78 22.80 22.89 25.14 2009 23.76 26.44 26.01 23.06 19.70 22.80 2010 22.50 25.63 24.23 24.30 20.04 18.12 2011 26.06 26.86 25.74 29.57 23.43 28.44 2012 25.83 27.79 26.76 30.18 22.17 27.09 2013 24.93 26.89 25.38 25.51 24.54 24.86 2014 24.37 27.25 26.03 28.42 26.33 25.11 2015 24.60 27.26 26.24 27.68 27.84 27.98 2016 24.97 27.45 26.58 30.72 26.77 24.67 2017 24.25 25.78 24.64 26.13 26.23 22.86 均值 24.47 26.82 25.84 26.84 23.99 24.71 所有制企业和外资企业总税负各年份波动较大，其余类型企业基本处于24%-27% 上下波动。人大重阳“中国财税研究报告”第 8 期 5中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算图 1.3 2008-2017 年不同所有制企业总税负1.4 分行业企业总税负行业分类按照上市公司行业分类指引（2012年修订）的标准划分。表1.3是208-17年各大类行业企业总税负情况，图 1.4 是 2017 年各大类行业总税负情况，图 1.5 和图 1.6 展示的是 2008-2017 年各大类行业总税负变化趋势。根据表 1.3，各行业、各年度之间的总税负差异较大。房地产业与批发零售业相比于其他行业总税负较高，均值均在 30% 以上；采矿业和建筑业次之；制造业基本处于 25% 水平上下波动；农林牧渔业、交通运输、仓储和邮政业以及信息传递、软件和信息技术服务业总税负相对较低，均值低于 20%。表 1.3 2008-2017 年各行业企业总税负 单位：%2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 均值农林牧渔业 18.48 17.65 16.54 17.96 16.08 12.60 15.58 20.08 13.77 14.41 16.32 采矿业 26.85 29.39 28.87 29.26 30.53 29.29 28.23 30.05 31.19 31.22 29.49 制造业 25.74 24.53 23.23 25.81 26.74 25.41 25.75 26.44 26.82 25.07 25.55 电力、热力、燃气及水生产和供应业28.06 26.19 22.90 23.87 24.18 22.69 23.87 24.80 25.03 22.64 24.42 建筑业 26.56 30.07 27.35 29.49 31.60 29.46 30.71 29.20 26.40 26.18 28.70 批发与零售业 28.56 29.19 28.25 30.91 31.43 30.57 31.44 29.73 30.39 29.87 30.03 交通运输、仓储和邮政业17.82 18.63 18.06 19.01 19.30 18.72 17.81 17.07 17.69 17.98 18.21 住宿和餐饮业 20.27 21.70 17.03 20.28 21.74 21.29 24.59 18.94 18.82 18.68 20.33 信息传递、软件和信息技术服务业20.11 22.02 17.99 20.11 18.93 17.48 18.00 17.95 18.26 17.46 18.83 金融业 21.52 23.06 22.98 22.72 21.52 22.79 23.66 24.29 22.52 20.82 22.59 房地产业 40.67 40.78 41.86 46.77 42.90 44.87 44.98 43.88 46.57 44.06 43.74 租赁和商务服务业 21.43 21.00 22.09 22.14 23.48 22.49 24.85 23.87 23.91 22.79 22.81 其他行业 26.91 26.73 24.89 24.88 21.90 21.39 22.33 21.16 21.00 19.85 23.10 注：行业类型按照上市公司行业分类指引（2012 年修订）的标准划分为： A 农林牧渔业；B 采矿业；C制造业；D电力、热力、燃气及水生产和供应业；E建筑业；F批发与零售业；G交通运输、仓储和邮政业；H 住宿和餐饮业；I 信息传递、软件和信息技术服务业；J 金融业；K 房地产业；L 租赁和商务服务业；U其他综合类行业。下同。6 人大重阳“中国财税研究报告”第 8 期中国企业税收负担报告基于上市公司数据的测算从图 1.4 可以看出，2017 年各行业之间的总税负差异十分明显。房地产业总税负最高，为 44.06%；采矿业次之，为 31.2%；批发零售业、建筑业和制造业总税负水平相对较高；交通运输、仓储和邮政业、信息传递、软件、信息技术服务业和农林牧渔业总税负较低，均低于 18%。图 1.4 2017 年各行业总税负图 1.5 和图 1.6 展示了 2008-2017 年各大类行业总税负的变化趋势。其中，图 1.5 为企业总税负较高的行业，图 1.6为其他税负较低的行业。图 1.5 2008-2017 年各行业企业总税负（较高）