2019 家族 企業暨財 富 傳 承 稅務 指南 隨 著 經 濟 全 球 化的 過程 ， 必 然 伴 隨 著 國與國之間的 人 員 流 動與 資 金 流 動 。 租 稅 及 法 律 規 範發 展 趨 勢 及 個別差 異 也因此成 為 擁 有 高 資 產 人士 所關切的重 要議 題 。 資誠 聯 合會 計師 事務所 （ 以下簡 稱資 誠 ） 長 期關注 個人 資 產 與 企 業 傳承相關的稅 務 及 法務 議 題 ， 為 協 助 個人 稅 務 風 險 管 理 ， 每 年 撰 擬關於 個人 資 產管 理租 稅 法 令 相關 手冊 。 今 年 本 手冊 主 要 關 注 海 外 資 金 匯 回 課 稅、反 避 稅 制 度、全 球 金 融 帳 戶 資 訊 自 動 交 換 機 制 和 共 同 申 報 標準 、 個人 稅 相關法 令等 議 題 。 面 對國際反 避稅 潮 流 ， 我國財政部 亦 在2017 年11 月16日 正 式 公 告金 融 機 構 執 行 共 同 申 報 及 盡職 審 查作 業 辦法 ， 此辦法 可視 為 台 灣版 之 金融帳 戶 資訊 自 動交 換 共同 申報 及 應 行 注 意 標 準 （Common Reporting and Due Diligence Standard ，以 下 簡 稱 CRS ） 。隨 著 全 球 CRS參 加 國 不 斷 增 加，截 至 2018 年11 月 底 已高達108國 參 加，而 日 本 亦 成為 我 國 目 前首 波 交 換對 象 ， 另 我 國 也 已 通 過 對 於 法 人 的 反 避 稅 措 施- 受 控 外 國 公司 （Controlled Foreign Company ，以 下 簡 稱 CFC ） 與 實際管 理 處 所 （Place of Effective Management ，以 下 簡 稱 PEM ） 法 令及 個 人CFC 條文 ， 故 國 人 於 持有 海外 資產以及海外 所 得匯回時 ， 將 面臨 更 複雜 之 法 令 規 範 及稽 徵 機 關之 查核 ， 有鑒 於此 ， 財政部為 協助國 人資金 回 台 ， 亦 透過 稅 務個 案 諮 詢 服 務 、 資金 回 台 解釋令 及海外 資金 匯 回 專 法三 大政 策 ， 輔 導國人 海 外 資 金回台 ， 故 未 來 政 策方 式 及 實 施 細則將 備受矚 目 。 郭宗 銘 會 計師 2019 年 4 月 資誠 聯 合會 計師 事務所 稅 務法 律 服務 副所長 我國於2018 年1 月1 日 開始施行 新的 所 得稅 法 部分 條 文 修正 ， 包含提高部分 個人 綜 合 所 得 稅 扣 除 額、綜 所 稅 45% 的最高所 得 稅 率 調降 為40% 、 及 股 利 所得 稅改採取二 方式 擇優 適 用 等 修 正 ， 通 過 此 次 稅改 可 減輕 受 薪 階 級 所得 稅 、 股 民及 大 股東 股 利 稅負 之 負 擔。 此 外，我 國 於 2017 年5 月12 日 已開始 施行 新 的 遺 產 及 贈 與 稅 法 修正 ， 遺 贈稅 最高 稅 率從10% 調 升至 最高20% ， 故國 人 在 資 產配 置 上亦須 思 考 可 能的 應 對 措施 及 資 產傳承 時 所需注意的法律議 題 。 在 面臨所 得稅 法改 制 、 遺 贈 稅 率 調升 、 反 避 稅 規定 與 全 球金 融 帳 戶 資 訊 透 明 化 的挑 戰 下 ， 個 人 及 家族 企 業 必 須事 先 做 好 了 解 與 準 備 。 希 冀透 過 本 精 華 手冊 協助個 人 與家族 企 業 快 速 且 精 準 了解 近 期 相 關 稅 務 趨 勢 帶 來 的 衝 擊，從 而 制 訂 與 時 俱 進 的 策 略，以 達 成 代 代 相傳 、 永續 成 長的 家族 企 業 與 財富 傳承 ， 降 低 稅 務 風險 ， 優化財富 傳承 工 程 。目前 資 誠 （ PwC Taiwan ） 在台灣 超 過2,800位 專 業 人 員，其 中 470多 名 為 稅 務、 人 力 資 本 專業 人 員 及 專業 律 師 協 同 提 供 專業 服 務 ， 同 時 透 過 與PwC 全 球 服務 網 路 ， 將可 為您 提 供全 球租 稅 法律服 務 及 解決 方案 。 家族企業傳承暨個人資產及稅務管理服務 郭宗 銘 副所長 (02)2729-5226 / howard.kuotw.pwc 許 祺昌 營運長 (02)2729-5212 / jason.c.hsutw.pwc 洪 連盛 會 計師 (02)2729-5008 / sam.hungtw.pwc 黃 文利 會 計師 (02)2729-6061 / jack.hwangtw.pwc 李佩璇 會 計師 （ 台中 ） (04)2704-9168 分機 25207 / pei-hsuan.leetw.pwc 劉穎 勳 會 計師 （ 台 南、高 雄 ） (06)234-3111 分機 26258 / ying-hsun.liutw.pwc 鄭策 允 副總 經 理 律師 (02)2729-6666 分機 23680 / alvin.chengtw.pwc 陳筱 娟 副總 經 理 （ 台 南、高 雄 ） (02)2729-6666 分機 23677 / audrey.chentw.pwc PwC Taiwan 歐 陽泓 協理 (02)2729-6666 分機 23941 / jefferson.ouyangtw.pwc 施松 伯 協理 (02)2729-6666 分機 40330 / sung-po.shihtw.pwc 邱崇 文 經理 （ 台 南、高 雄 ） (02)2729-6666 分機 23995 / wen.choutw.pwc 劉慧 雯 經理 (02)2729-6666 分機 23772 / hui-wen.liutw.pwc 美國稅務諮詢與管理服務 蘇 宥人 美國會 計 師 (02) 2729-5369 / peter.y.sutw.pwc 蔡怡 歆 協理 (02)2729-6666 分機 23747 / cynthia.tsaitw.pwc 資誠聯合會計師事務所 台北市信義區基 隆 路一段333 號27 樓 27F, 333, Keelung Rd., Sec. 1, Taipei, Taiwan Tel ： +886 (2) 2729 6666 Fax ： +886 (2) 2729 6686 pwc 壹、海外資金匯回租稅規定 8 一、個人海外資金匯回最新解釋令 8 二、資金回台常見 14 三、個人匯回海外資金應否課稅分析流程圖 16 四、台商海外資金回台專法 （草案） 17 貳、台灣反避稅法令 18 一、實際管理處所 （PEM ）條文內容及對個人之影響 19 二、受控外國公司 （CFC ）條文內容及對個人之影響 21 參、OECD 金融帳戶資訊自動交換及共同申報準則規範、 台 灣 金 融 機 構 執行共同申報及盡職審查作業辦法 26 一、OECD 金融帳戶資訊自動交換及共同申報準則規範（CRS ） 26 二、台灣金融機構執行共同申報及盡職審查作業辦法 33肆、資產傳承常見違章類型及提醒 35 伍、個人稅相關法令 39 一、2019 年所得稅修正草案 39 二、所得稅法法令簡介 40 三、海外所得簡介 45 四、遺產及贈與稅法法令簡介 49 五、不動產傳承子女 53 六、有價證券 558 一 、 個 人海 外 資 金 匯 回 最 新 解釋 令 2017 年9 月 份 立 法 委員 余宛如 等 人 在 立 法院提 出 促 進 境 外 資 金回 國投 資特 別條 例 草 案，並 於 2018 年4 月17 日 召 開 記 者 會 ， 希 望 財政部 、 經 濟 部 等單 位 能 共 同討 論 境 外 資 金回 台 ， 並 希 望 趁 著 各國 相繼 實 施CRS （ 國際 共同 申 報 標 準 ） 的 同 時 ， 以 租 稅 優 惠 吸 引 台 商 把 海 外 資 金 匯 回 台 灣，在 專 法 修 訂 完 成 前 （ 詳後 述 ） ， 2019 年1 月31 日 財政部發布 解 釋 令 ， 明定 個人 匯回海 外資 金不用課稅 的下 列3種 態 樣，並 提 供個 人 匯 回 海 外 資 金 應否 補報 等 及 應 備文 件 參 考 表 及 分 析 流 程 圖 供 大家遵循 ， 且 若 屬 應稅的海 外 所 得，只 要 主 動 申 報 補 繳 稅 ，除 加 計 利 息 外，免 予 處 罰。 ( 一) 不需課稅的資金 1. 非屬海外所得的資金 2. 屬於海外所得但已課稅的資金 3. 已逾核課期間（5 年/7 年）的海外所得9 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 ( 二) 個人匯回海外資金應否補報等及應備文件參考表個人匯回海外資金應否補報、計算及補繳所得基本稅額相關 證明文件參考表 匯回資金性質 例示參考文件 免 補 報 及 補 繳 所 得 基 本 稅 額 類 型 非屬海外 所 得第 1 點第 2 款第 1 目之 1 海外投資本 金或減資退 還款項 直 接 投 資 本 金 收 回 處分被投資事 業股權 1. 經濟部投資審議委員會核准文件、投資匯款證明或其他 實際出資相關證明文件 2. 被投資事業股東名冊、股東會會議資料、主管機關登記 文件或其他足資證明被投資事業股權之文件 被投資事業減 資退還款項 1. 經濟部投資審議委員會核准文件、投資匯款證明或其他 實際出資相關證明文件 2. 被投資事業股東會會議資料、減資前後年度資產負債 表、主管機關登記文件或其他足資證明被投資事業減資 退還款項之文件 投資金融商品本金 收回 1. 投資匯款證明或其他投資資金相關證明文件 2. 保管銀行、券商等機構出具之交易對帳單或其他投資證 明文件 原預計投資資金撤 回 1. 經濟部投資審議委員會核准文件、投資匯款證明或其他 原預計投資資金相關證明文件 2. 因故撤回投資資金相關證明文件 海外借貸或 償還債務款 項 借入款 向被投資事業 借款(股東往來) 被投資事業貸放款前後年度資產負債表或其他足資證明借貸 事實之文件 向其他事業或 個人借款 借貸契約書或其他足資證明借貸事實之文件 貸 放 款 收 回 被投資事業償 還債務款項(股 東往來) 1. 個人借出資金匯款證明或其他原借出資金證明文件 2. 被投資事業償還債務前後年度資產負債表或其他足資證 明借貸事實之文件 其他事業或個 人償還債務款 項 1. 個人借出資金匯款證明或其他原借出資金證明文件 2. 借貸契約書或其他足資證明借貸事實之文件 海外金融機構存款本金 1. 銀行存摺存入證明、存入資金匯款證明或其他存入資金 相關證明文件 10匯回資金性質 例示參考文件 2. 金融機構對帳單或交易明細相關證明文件 海外財產交易本金(超過本金部分 為所得) 1. 原購買財產或權利之契約書及資金匯款證明或其他資金 相關證明文件 2. 持股證明、不動產及車輛登記資料或其他財產及權利持 有(登記)證明(如無者免提供) 3. 財產或權利交易契約書、移轉證明、交易稅費、仲介費憑 證等相關證明 其他非屬海外所得之資金 足資證明非屬海外所得之文件 海外所得 已課徵所得基本稅額之海外所得 (第1點第2款第1目之2) 我國稅捐稽徵機關核發之納稅證明 未課徵所得基本稅額，惟已逾核 課期間之海外所得(第1點第2款第 1目之3) 參照下列未課徵基本稅額且未逾核課期間之海外所得檢 附相關證明文件 應 補 報 及 補 繳 所 得 基 本 稅 額 類 型 未課徵基 本 稅額且未 逾 核課期間 之 海外所得 第 1 點第 2 款第 2 目 海外營利 所得 直接投資事業獲配 盈餘 來源地稅務機關核定之納稅證明，或被投資事業分配盈餘相 關股東會決議、股利發放通知書、盈餘分配表、銀行入帳資 料或其他足資證明分配盈餘之文件 投資金融商品獲配 股利或盈餘 來源地稅務機關核定之納稅證明，或保管銀行、券商等機構 出具之交易對帳單、股利發放通知書、銀行入帳資料或其他 分配股利及盈餘證明文件 經營獨資或合夥事 業盈餘 來源地稅務機關核定之納稅證明，或下列文件： 1. 營業登記資料或其他經營不具法人資格之獨資或合夥事 業相關證明文件 2. 經營事業財務報表或營利事業所得稅申報書 3. 持有經營事業之獨資或合夥比例證明文件 海外執行業務所得 來源地稅務機關核定之納稅證明，或下列文件： 1. 執業登記資料或其他執行業務相關證明文件 2. 執行業務所得收支報告表、損益計算表、收入明細表 等相關證明文件 3. 執行業務之出資或盈餘分配比例證明文件 11 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南匯回資金性質 例示參考文件 海外薪資所得 來源地稅務機關核定之納稅證明，或薪資明細表、銀行入帳 資料等雇主給付薪資所得證明文件 海外利息所 得 投資金融商品獲配 利息 來源地稅務機關核定之納稅證明，或保管銀行、券商等機構 出具之交易對帳單、債券利息所得通知書、銀行入帳資料或 其他分配利息證明文件 金融機構存款利息 來源地稅務機關核定之納稅證明，或金融機構對帳單等相關 證明文件 私 人 借 貸 利 息 被投資事業 給付利息 來源地稅務機關核定之納稅證明或下列文件： 1. 被投資事業借款前後年度資產負債表及利息所得計算 約定 2. 個人借出資金匯款證明或其他原借出資金證明文件 3. 銀行入帳資料或其他取得利息所得證明文件 其他事業或 個人給付利 息 來源地稅務機關核定之納稅證明或下列文件： 1. 借貸契約書(含利息所得計算方式) 2. 個人借出資金匯款證明或其他原借出資金證明文件 3. 銀行入帳資料或其他取得利息所得證明文件 海外租賃所得 來源地稅務機關核定之納稅證明或下列文件： 1. 租賃契約書(含租賃所得計算方式) 2. 財產登記資料(如無者免提供) 3. 銀行入帳資料或其他取得租賃所得證明文件 海外權利金所得 來源地稅務機關核定之納稅證明或下列文件： 1. 授權契約書(含權利金所得計算方式) 2. 專利權、商標權等權利證明書(如無者免提供) 3. 銀行入帳資料或其他取得權利金所得證明文件 海外自力耕作、漁、牧、林、礦之 所得 來源地稅務機關核定之納稅證明，或個人從事耕作、漁、 牧、林、礦等業獲取收益之相關證明文件 海外財產交易所得 來源地稅務機關核定之納稅證明或下列文件： 1. 持股證明、不動產及車輛登記資料或其他財產及權利 持有(登記)證明(如無者免提供) 2. 財產或權利交易契約書、移轉證明、交易稅費、仲介費 憑證等相關證明 海外競技、競賽及機會中獎 來源地稅務機關核定之納稅證明，或主辦單位給 12 資 料 來 源：財 政 部匯回資金性質 例示參考文件 之獎金或給與 付獎金之相關證明文件 海外退職所得 來源地稅務機關核定之納稅證明，或由雇主或個人退休金專 戶撥付退職所得之相關證明文件 海外其他所得 其他所得相關證明文件 註： 1. 表列海外被投資事業之資產負債表、盈餘分配表、損益表等財務報表，應檢附該事業向其所在地稅務 機關申報或經其所在地或中華民國合格會計師查核簽證之財務報表。 2. 依非中華民國來源所得及香港澳門來源所得計入個人基本所得額申報及查核要點第 15 點規定，海外 所得已依所得來源地法律規定繳納所得稅者，得提出所得來源地稅務機關核定該項所得之納稅證明，供 稽徵機關認定其所得額。 3. 本表係供參考，納稅義務人可視個案情形提供其他足資證明其主張之相關文件供稽徵機關查核。 13 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 ( 三) 分析流程圖 投 資本金/ 減 資 退回 借貸/ 償 還債 務 款 項 存 款 本金 財產 交易 本金 其他 資 金 營利所 得 執行 業 務所 得 薪資 所 得 利息 所 得 租 賃及 權 利 金所得 自耕 漁牧 林 礦 所 得 財產 交易所 得 競 技 競賽中獎 獎 金 退職 所 得 其他 所 得 核 課期間最 長7 年 1 取 得所 得 年度為我國 居 住者 海 外 所 得100 萬 基 本 所 得 額670 萬 個 人 得 自 行 辨 認 匯 回 資 金 性 質，並 提 示 證 明 文 件 供稽徵機關認定 非 海 外所得 屬 海 外所得 已 逾 核 課 期間 已申報 課 稅 未逾核 課 期 間 未申報 課 稅 1 辨 認 資 金 構 成性 質 2 區分 課 稅 年 度 3 檢 視申報 情 形 不 課 徵 所 得 基 本 稅 額 免 補 繳 要 補 繳 Y N N N 2 1：核課期間為5年或7年（稅捐稽徵法第21條） 2： （基本所得額 - 670萬元）×20%一般所得稅額，補繳差額，國外稅額可於限額內扣抵14 二 、資 金 回 台 常 見 Q1. 境外資金等於境外所得嗎？台商將境外資金匯回要課稅嗎？ 境外資金並不一定等於境外所得，台商將境外資金匯回只有屬所得部分要課 所得稅，其餘如收回境外投資股本或財富管理本金、向境外金融機構之借 款、撤回原預計境外投資之資金及收回存放境外財產等資金運用因素 匯回資金，非屬所得性質，無須課稅。 Q2. 個人海外所得之範圍？ 海外所得係指所得稅法第 8 條規定中華民國來源所得及臺灣地區與大陸地區人民 關係條例規定大陸地區來源所得以外之所得，亦即包括非中華民國來源所得及香 港、澳門地區來源所得，均屬海外所得。 Q3. 常見屬境外所得之態樣有哪些？ 境外所得係指台商在境外從事各項投資、營運活動或提供勞務等所取得之所得， 常見態樣如下 : (1) 獲配境外被投資企業盈餘或股利 (2) 提供勞務取得的報酬 (3) 處分境外資產產生的所得 上開所得分別在獲配、取得或處分年度計入當年度所得額，依規定 課徵所得稅或最低稅負。15 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 Q4. 境外所得的核課期間為幾年？ 依稅捐稽徵法第 21 條規定，依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期 間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為 5 年； 若未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期 間為 7 年。故境外所得核課期間最長為 7 年，逾核課期間之所得則無課稅問題。 Q5. 個人海外所得在海外繳納之所得稅於扣抵基本稅額時，是否有限額？ 海外所得已依所得來源地法律規定繳納的所得稅，得扣抵基本稅額，扣抵金額不 得超過因加計海外所得，而依規定計算增加的基本稅額。其限額計算如下： （基本稅額綜合所得稅應納稅額股利及盈餘分開計稅應納稅額）×【海外所 得 ÷（基本所得額綜合所得淨額分開計稅之股利及盈餘合計金額）】 Q6. 個人海外資金匯回，國稅局是否有提供稅務專屬服務？ 為協助台商釐清回台投資相關稅務疑義，財政部提供常見稅務問題說明，各地區 國稅局並設立聯繫窗口，提供稅務法規諮詢服務。如台商諮詢案件涉及個案事實 認定範疇，財政部各地區國稅局為釐清事實及確定其法律效果，將成立專責小組 與台商諮商，以有效處理稅務疑義。實施期程：3 年（108 年 1 月 1 日 110 年 12 月 31 日 ）。 建議可思考先找專業人士預先釐清後，再與稅局聯繫。16 三 、 個人匯回海外 資金 應否課稅分 析 流 程 圖 依稅捐稽徵法 第48 條之1 規定 自動補 報 並補 繳 稅 款，加 計 利 息、免 罰 居 住 者 個人匯 入 資 金 非中國 大 陸 來 源 所得 （基 本 所 得 額670萬 元）*20%= 基 本 稅額 繳 納 兩 者之 差 額 （ 可 扣抵 海外 所 得 已 納 稅 額） 中國 大 陸 來 源 所得 併入 綜 合 所 得 總 額 課稅 ， 中國大陸已 納 稅 額 可扣 抵 臺 灣 應 納稅額 所 得？ 核 課 期 間內 之 所 得？ 全 戶 海 外所得 新 臺幣 （下 同）100萬 元？ 基 本所得 額 （ 綜 合所得 淨額+ 海 外 所得+ 其他 應 計 入 基 本 所 得 額 項 目） 670萬 元？ 基 本 稅 額 一 般 所 得 稅 額（ 綜 合 所 得 稅 應 納 稅 額 投 資 抵減稅 額 ） ？ 無 課稅 問題 N N N N Y Y Y Y Y 非居 住 者 個人匯 入 資 金17 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 四 、台 商 海 外 資 金 回 台 專 法 （ 草案 ） 財政部 現 正 擬 定台商海 外 資 金 回 台 專 法 草 案 。 行政 院 決 定 將 台商海 外 資 金 回 台 專 法 海 外 資 金匯回管 理 運 用 及課 稅 條 例 列今 年 （ 2019）本 會 期 優 先 法 案。 據 報 載 ， 行 政 院 長 蘇 貞 昌 已同 意 訂 立 專 法 ， 鼓 勵 台 商 匯回資 金 投 資 台 灣 ， 相 關 重 點 如 下： 1. 三大原則：不可違反洗錢防制、對國內實質投資及就業有助益、不要讓國 內企業感到不舒服。 2. 優惠稅率第一年匯回給予課稅8 、第二年10 。 3. 經濟部研擬實質投資範圍相當廣泛，除5+2 產業、長照、前瞻基礎建設、 其他配合重大政策投資之製造業外，觀光旅館、批發零售等服務業，也涵 蓋在內。 4. 投資金融商品是否占匯回資金2 成，投資範疇有哪些，股票或基金要綁定幾 年才可以轉手，政院高層將陸續和財金部會研商。 資 訊 來 源：2019 年3 月4 日工商 時 報18 在 台 灣 ， 為 避 免 營 利 事業 藉 由 在 低 稅負 地 區 設 立 公 司 ， 藉 盈 餘 保 留 不 分 配 ， 以 規 避投 資 收 益 併計 台 灣營 利 事 業 所 得 課 稅 ， 或 藉 居 住 者 身 分 之 轉 換 規 避 境 內 外 所 得 應 予 合 併課 稅 之 適 用 ， 行 政 院 參 考 歐 美 國 家 與 鄰 近日本 、 韓 國 與 大 陸 地 區 做 法 ， 立 法 院 於2016 年7 月12 日三 讀 通 過 所 得 稅 法§43-3 與§43-4修 正 條 文，增 訂 受 控 外 國 公 司（Controlled Foreign Company ，以 下 簡 稱 CFC）及 實 際 管 理 處 所（Place of Effective Manage- ment ，以 下 簡 稱 PEM ） 等 反 避稅制度 ， 俾 與國際趨 勢接軌 。 但CFC 與PEM法 令 生 效 時 間，將 視 兩 岸 租 稅 協 議、CRS 在國際 間 執 行狀 況 及 子 法 完 成 後 實 施，施 行 日 期 由 行 政 院 訂 定。 行政 院已於2017 年5 月發 布PEM 辦法 最 終 版 實 際 管 理 處 所 適 用 辦法 ， 及2017 年9 月 發布CFC 辦 法 最 終版- 營 利 事業認 列 受控 外 國 企 業 所得適用 辦 法 。 另 外 ， 適用 於 個 人股東的 個 人 計 算 受控外 國 企業所得適用 辦 法 也於 在2017 年11 月14 日也 正 式 公 布。至 此，主 要 子 法 規 制 定 已 完 備。簡 要 說 明 如 下：19 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 一、PEM 條 文 內容 及 對個人 之 影 響 ( 一) PEM 條文內容（所得稅法修正條文§43-4 ） 項目 內容 適用對象 依外國法律設立，PEM 在中華民國境內之營利事業 適用範圍 依所得稅法及其他相關法律規定課徵營利事業所得稅（包含本稅、未分 配盈餘稅及所得基本稅額 ） 其給付之所得，應依規定辦理扣繳及填具相關憑單 PEM 在中 華民國境 內，指同時 符合右列三 要件 （與兩 岸租稅協議 規範相同 ） 決策地 / 人 帳簿製作 / 保存地 實際經營地 作成重大決策經營管 理、財務及人事者為中 華民國境內居住之個人 （或總機構在中華民國 境內之營利事業），或 作成該等決策之處所在 中華民國境內 財務報表、會計帳簿紀 錄、董事會議事錄或股 東會議事錄之製作或儲 存處所在中華民國境內 在中華民國境內有實際 執行主要經營活動 施行日期 由行政院另定之，且將視兩岸租稅協議之執行情形、國際間 CRS 執行狀 況及相關子法規之規劃及落實宣導而定20 ( 二) PEM 對個人之影響 以下 釋 例簡 要說明PEM 法 令實 施後 對個人 之稅 務 影 響 ： 當BVI/KY 公司的 決 策 地 、 帳 簿 保 存 地 及 實 際 經營 地 在台灣 ， 則 可能 被 視 為台灣 公司 ， 須 課 徵營利事 業 所 得 稅20% 及 未 分 配 盈 餘加 徵5% ， 若 分 配 股 利 給 台 灣個 人 股東 ， 則 視 為 分配 國 內 股利 ， 股利 所得 課 稅為併 入 合併計 入綜所稅或 分離課 稅稅率28% ，擇 優 適 用。 （ 個人 股 利所 得課稅請詳後 ，第 41頁）PEM 實施前PEM 實施後 TW 個人 稅率:20% TW 個人 稅率:28% 國 外股 利 國 內股 利 股利 股利 BVI/KY 公司 稅率:0% BVI/KY 公司 稅率:20% 甲公 司 甲公 司 於BVI/KY 設 立公司 並 從 事 交 易，BVI/KY公 司 非 台 灣 營 利 事 業， 股 利 匯 回 予個 人 為 國 外 來源所 得 ， 適 用 最 低 稅 負：20% 。21 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 二 、 CFC 條 文 內容 及 對個人 之 影 響 ( 一) 法人之CFC 條文內容（所得稅法修正條文§43-3 ） 項目 內容 CFC 定義 自適用年度起，營利事業及其關係人直接或間接持有 CFC 股權合計達 50% 以上或對該關係企業具有重大影響力者（如人事、財務決定權） CFC 所在地為低稅負國家或地區，其 法定營所稅稅率未逾台灣所定稅率 之 70%（<14% ）或僅對其境內來源所得課稅者 豁免門檻 CFC 於所在國家或地區有實質營運活動；或 無實際營運但當年度盈餘在新台幣 700 萬元以下 適用對象 僅適用於 CFC 之營利事業股東 個人股東或非關係人不適用 課稅效果 海外盈餘不論是否匯回，台灣營利事業股東都要按持股比率繳稅 核定之虧損在 10 年內可盈虧互抵 未來實際獲配股利時，不再課稅，且可以扣抵外國股利扣繳稅款 施行日期 由行政院另定之，且將視兩岸租稅協議之執行情形、國際間 CRS 執行狀況 及相關子法規之規劃及落實宣導而定22 ( 二) 個人之CFC 條文內容（所得基本稅額條例第12 條之1 ） 2017 年4 月21 日於立 法 院 三 讀 通 過 修 正 案 項目 內容 關係人共同持股 比例 50% 台灣 個人及其關係人（含個人與營利事業）對 CFC 持股合計達 50% 以上，或未達 50% 但具有重大影響力（例如：人事、財務 決定權 ） 個人關聯持股 10% 1. 台灣個人股東持有 CFC 之股權 10% 以上，或 2. 台灣個人股東及其配偶、二等親合計持有 CFC 之股權 10% 以上 低稅負地區 CFC 所在地稅率未逾台灣營所稅 70% （<14% ），或對境外所得 不課稅者 豁免條款 1. CFC 有實質營運；或 2. CFC 無實質營運但 當年度盈餘在新台幣 700 萬元以下 課稅效果 台灣個人需依持股比率認列 CFC 之盈餘為海外所得，計入最 低稅負制課稅 核定之虧損在 10 年內可盈虧互抵 未來實際獲配股利時，原已計入最低稅負中之海外所得額，不再 計入獲配年度之海外所得中計算課稅；且外國股利扣繳稅款，於 申報個人基本所得額年度之 5 年內，可提出扣抵23 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 ( 三) CFC 對個人之影響 以下 釋 例簡 要說明CFC 法 令實 施後 對個人 之稅 務 影 響 ： 當BVI/KY 公 司無實質營運 且 盈 餘 高於一 定 數額以 上 ， 若 有 盈 餘將視同分配給個人 股東 （ 不 論 實 際 上 是 否有 分配 ） ， 計 入最 低稅負 中 之海外 所得額 課徵 ， 稅率 為20% 。但 未來若有 實 際 獲配 股利 時 ， 原 已 計 入最 低稅負 中 之海外 所得額 ， 不再 計 入獲配年 度 之 海 外 所 得 中 計 算 課 稅。CFC 實施前CFC 實施後 個人 股 東 （台 灣） 個人 股 東 （台 灣） 台灣 台灣 100% 100% 100% 100% $ $ 泰國 泰國 BVI/KY 公司 A 公司 A 公司 假設A公司 稅後 盈 餘1 億元 且 股 東 會 決議全 數分配 假設A公司2稅後 盈 餘1 億元 且 股 東 會 決議全 數分配 $ BVI/KY 將A 公司 分配之 盈餘保 留，不 分 配，有 遞 延稅 負 之效果 BVI/KY 若視 為CFC ，則 其 盈 餘 視同 分 配 給 個人 股東 因BVI/KY視 同 分 配，台 灣 個 人股東增 加1 億 元 海 外所得 1 億元*20%=2000 萬 3 BVI/KY 公司 3：不考慮國內所得及670萬免稅額24 隨著CFC 及CRS 等 反 避 稅 規 定 日 趨完備 及實 施 ， 個 人擁有 境 外公 司 和 海 外 帳 戶 之 申 報 責 任 更 大，因 為 未 來 在 面 臨 國 稅 局 查 核 時，可 能 須 檢 附 下 列 文 件： 會計師簽證之 CFC 財報 持股結構圖 CFC 前 10 年虧損扣抵表 CFC 營利所得計算表 CFC 之轉投資股東會議紀錄 持股變動明細 非低稅負國之財務報表 故面 對國稅 局對 個人 海 外 資 產的查 核 ， 建 議 宜諮詢專 業 人士開始進行下 列因應準 備 ： 進行境外金融資產稅務健檢 評估持有資產型態、方式、資產累積歷程，依據台灣稅務法規更新與可能的實施進程， 量化可能的稅務成本與風險 完備海外投資有利的資產證據與明細 完整整理投資架構個人及公司的帳務、金流明細、進行報表簽證、CFC 文件準備 規劃重組海外資產投資架構 因應 CRS 和 CFC，以達到資產保全、資產隱私、資金調度彈性、資產傳承及合法管理 稅負成本的目的25 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南26 一 、 OECD 金融帳 戶資訊 自 動 交 換 及 共 同 申 報準則 規範 （ CRS ） CFC 及PEM 反 避 稅 條 款 雖 然 已 經 三讀 通 過 ， 但 實 施 日 期 由 行 政 院 訂 之 。 其 中 一 個實 施 前 提在 於國際間CRS實 施 狀 況。 CRS 主要 是因為 各國政 府為 了 打 擊 避稅 行 為 ， 依 據 經 濟 合作暨 發 展 組 織 （ Organisation for Economic Co-operation and Development ，以 下 簡 稱 OECD ） 提出的稅 基 侵 蝕 與 利潤移轉計劃 （Base Erosion and Prot Shifting （ BEPS ） Action Plan ） ，持 續 推 出 新 的 反 避 稅 規 範。OECD 於2014 年7 月 發 布 共同 申 報 及 盡職 審 查 準 則 （ Common Standard on Reporting and Due Diligence for Financial Account Information ） （簡 稱CRS ） ， 作 為 各國執 行 金融帳 戶 資訊 交 換 之 標準 ， 目 的在 建 立 稅 務 用 途 資訊 自 動交 換 機 制 ， 由 各 國 政府取 得 金 融 機 構 之金 融 帳戶 持有 人 的 特 定資 訊 ， 並與 帳戶 持有 人 的 稅 務 居住 國 進 行稅 務 資 訊交換 ， 以 防堵 跨 國 逃 漏 稅 ， 被 稱 之 為 全球 版 的FATCA法 案 。 ( 一) CRS 條文內容及對個人之影響 由OECD 於2014 年7 月發 布 之CRS 及自動 資 訊 交 換 機 制 （Automatic Exchange of Information ，以 下 簡 稱 AEoI ） ， 係一 套嶄 新 的 全 球 準則 ， 主要 是 要 求金融機 構 對其管 理 的金融 帳 戶 進行 盡 職審查 （due diligence procedures ） 並蒐集 特 定資 訊 ， 辨 視 各 帳 戶 持 有 人 之稅 務居 住 者 身 分 ， 再由主 管機 關 依 據多邊 公 約 、 雙 邊 租稅協 定 或 稅 務資 訊 交 換 協 定 ， 每 年 定 期 將 該 等 帳 戶 資 訊 自 動 交 換 予締約 他方主管 機關 ， 藉 此 提 供 各 參 與 國 之間標準 化及 低成 本的資訊 交換 模式 。 OECD CRS 27 2019 家族企業暨財富傳承稅務指南 ( 二) CRS 之組成要素 共同申報及 客戶審查準則 規範金融機構必須遵循的申報及客戶審查程序， 使其辨識應通報之帳戶 各參與國需制訂當地法規而實行 各參與國間簽訂 主管當局協定 資訊交換協定，可能為雙邊或多邊簽署 於現有之法律架構下執行（如租稅協定或稅務資訊 交換協定） 交換資訊內容 姓名、 地址、 居住國家 （地區） 、 稅籍編號、 出生日 期、 帳戶號碼、 帳戶餘額、 帳戶持有人獲配之給付總 額 . 等 ( 三) 承諾參與CRS 之國家/ 地區（目前已有108 個國家/ 地區參與） 截至2018 年11 月已 有108 個國家/ 地區 （ 詳見下 頁 ） 承諾 參 與CRS下 之 資 訊 交 換。其 中 49 個國家/地 區 為 首 波 參 與 國，於 2017 年開始 首次 資訊 交 換 ， 包 含國人 常 設 立境 外 公 司之 地區 ， 即百 慕 達 、 英 屬維 京 群島 、 開曼 群島 、 澤 西 島 等國家 。 另51 個國家/ 地區 為 次 波參 與 國，於 2018年 開 始 首 次 資 訊 交 換，次 波 參 與 CRS 國 家包 含日本 、 香 港 、 中國 、 新 加 坡 及 瑞 士 等。台 灣 則 於2019 年 經 財政部 公 告為CRS參 與 國 之 一，相 關 辦 法 （ 請 詳下章 節 ） 亦已於2017 年11月 公 告，並 於 2019年 開 始 實 行。28 已承諾參與 CRS 之國家 首波 （2016 年採行相應政策，2017 年開始 向當地稅務機關申報 ） （ 49 國 ） 已承諾參與 CRS 之國家 次波 （2017 年採行相應政策，2018 年開 始向當地稅務機關申報 ） （ 51 國 ） 安奎拉 阿根廷 比利時